Zgodnie z art. 765 k.c., przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym”. Jak komis działa w praktyce podatkowej?
Wyobraźmy sobie taką sytuację: Karol stwierdził, że stary komputer nie spełnia już jego oczekiwań i chciałby kupić sobie nowy. Stary komputer oddał więc w rozliczeniu w sklepie, w którym nabył nowy komputer. Sklep uznał, że stary komputer Karola jest sprawny i nadaje się do dalszej odsprzedaży, jednak w związku z tym, że sam nie zajmuje się sprzedażą używanych komputerów, postanowił przekazać stary komputer Karola do Komisu, aby ten w jego imieniu odpłatnie zbył stary komputer Karola w zamian za marżę – 30 %.
Obowiązek podatkowy w VAT
Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.
W przypadku sprzedaży rzeczy oddanej w komis osobie trzeciej przez komisanta, będą miały zastosowanie zasady ogólne. Obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wydania tej rzeczy lub – jeśli przed tym momentem otrzymano całość lub część zapłaty – z chwilą otrzymania zapłaty w odniesieniu do otrzymanej części.
Ale zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu. W związku z tym, obowiązek podatkowy nie powstaje w momencie wydania towarów komisowi, lecz dopiero w momencie przekazania przez komis zapłaty za wydane towary komisantowi w odniesieniu do otrzymanej części zapłaty. Jeżeli zatem komisant nie otrzyma zapłaty od komisu lub otrzyma jedynie część zapłaty, wówczas obowiązek podatkowy nie powstanie lub powstanie wyłącznie w stosunku do otrzymanej części zapłaty. Mamy zatem do czynienia z dwoma czynnościami podlegającymi pod ustawę o VAT.
Podstawa opodatkowania VAT
W przypadku sprzedaży przez komis komputera osobie trzeciej w imieniu własnym, lecz na rachunek sklepu, podstawę opodatkowania sklepu z tytułu tej dostawy stanowi zapłata, jaką komis ma otrzymać z tytułu tej dostawy towarów, po odliczeniu podatku VAT. Jak wynika z przyjętego przez nas scenariusza, komis sprzedaje komputer należący do sklepu w zamian za ok 30% prowizji z tytułu sprzedaży towarów w ramach komisu, (pomniejszonej o podatek VAT). Wynagrodzeniem sklepu będzie kwota zapłaty netto, którą sklep ma otrzymać z tytułu wydania towarów na rzecz komisanta. A więc 70% kwoty należnej z tytułu sprzedaży dokonanej przez komis, pomniejszonej o podatek VAT. Zatem, kwotą efektywnego wynagrodzenia brutto, jaką ma otrzymać sklep od Komisu jest 70% kwoty należnej z tytułu sprzedaży towarów w ramach komisu, wraz z podatkiem VAT.
W świetle powyższego, 70% kwoty należnej z tytułu dostawy towarów dokonanej przez komis pomniejszonej o podatek VAT stanowi zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, będącą podstawą opodatkowania dostawy towarów dokonanej przez sklep na rzecz komisu.
Mechanizm VAT marża
Komis może też wiązać się z procedurą VAT marży. W przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, nabytych uprzednio przez niego dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania VAT jest marża, stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku (art. 120 ust. 4 Ustawy VAT).
Opodatkowanie w systemie VAT marża ma miejsce wówczas, gdy źródło nabycia towarów jest nieopodatkowane – z uwagi na to, że zbywający nie jest podatnikiem, a gdy nim jest, to jego czynność objęta jest zwolnieniem od podatku lub gdy źródło to jest wprawdzie opodatkowane, lecz na takich samych szczególnych zasadach opodatkowania marży. Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, procedura marży ma zastosowanie do sprzedaży towarów używanych wówczas, gdy zostały one nabyte ze zwolnieniem od podatnika, któremu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich zakupie lub towar został nabyty w procedurze VAT marża. Innymi słowy, komis może opodatkować jedynie swoją marżę, jeżeli zwolniony z podatku zbywca towaru używanego nie mógł przy jego zakupie potrącić podatku naliczonego.
Faktura
W przypadku dokonywanej przez komis sprzedaży starego komputera Karola na rzecz innego podatnika w ramach umowy komisu ma on obowiązek wystawienia faktury.
Sklep dokonując wydania komputera do komisu, ma obowiązek udokumentowania tej dostawy fakturą, przy czym faktura ta powinna być wystawiona nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru (do komisanta). W związku z tym, że w przypadku dokonania dostawy towaru przez komitenta na rzecz komisanta obowiązek podatkowy powstaje na zasadzie kasowej, może się zdarzyć, że pomimo wystawienia faktury nie będzie ona stanowiła podstawy do wykazania podatku należnego ani obniżenia podatku naliczonego. Dla rozliczenia podatku znaczenie ma tylko moment otrzymania wynagrodzenia. Takie podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, między innymi w piśmie z dnia 10.12.2019 r., wydanym przez: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP1-1.4012.575.2019.1.JO.
Plik JPK
W przypadku dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, opodatkowanej na zasadach marży zgodnie z art. 120 Ustawy o VAT, ewidencja zawiera dodatkowo oznaczenie „MR_UZ”. Pamiętajmy jeszcze sprawdzić, czy w naszym przypadku nie mamy obowiązku wpisania w pliku JPK odpowiednich kodów GTU. W przypadku gdy komis w ramach umowy będzie dokonywał dostawy na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, będzie miał obowiązek wystawienia paragonu.
